«О применении Федерального закона от 29.11.07 г. N 285-ФЗ »

Обращаем Ваше внимание на следующее.
Федеральная налоговая служба РФ, рассмотрев обращения УФНС РФ по Приморскому краю от 17.12.2007 г. N 16-17/23521 и от 22.01.2008 г. N 16-07/01177 по вопросам применения ставок сбора за пользование объектами водных биологических ресурсов, установленных Федеральным законом от 29.11.2007 г. N 285-ФЗ «О внесении изменений в главу 25.1 Налогового Кодекса РФ» и по вопросу представления организациями уточненных сведений в связи с вступлением в силу новых ставок сбора (в случае получения разрешения на добычу (вылов) в декабре 2007 г.) направила ответ в адрес УФНС РФ по Приморскому краю.

Во исполнение поручения Совета Ассоциации от 15.07.08 г. о правовой оценке содержания вышеназванного письма ФНС РФ, юридическая группа Ассоциации сообщает следующее.

1. Полагаем, что доводы, изложенные в письме Федеральной налоговой службой РФ «О применении Федерального Закона от 29.11.2007 г. N 285-ФЗ» следует считать не основанными на положениях Налогового Кодекса РФ; Федерального закона N 285-ФЗ от 29 ноября 2007 г.; Федерального закона от 14 июня 1994 г. N 5-ФЗ, Федерального закона N 166-ФЗ и противоречащими позиции Высшего арбитражного суда РФ, изложенной Высшим арбитражным судом РФ в Постановлении Пленума от 26 июля 2007 г. N 45.

Так, в письме ФНС РФ указано: «по вопросу внесения изменений в разрешения на добычу вылов водных биологических ресурсов (далее – разрешение) в части увеличения квот добычи (вылова) Минфин России (письмо от 20.11.2006 г. N 03-07-03-04/39) рекомендует рассматривать внесенные изменения в разрешение в части увеличения объемов добычи (вылова) как вновь выданное разрешение. Следовательно, при внесении дополнений в разрешение после вступления в силу Закона N 285-ФЗ, на объем увеличения квот необходимо рассчитывать сбор как за вновь выданное разрешение на добычу по ставкам, действующим на момент внесения изменений, производить уплату разового взноса (в размере 10%) на дату внесения изменений и уплату оставшейся части сбора согласно сроку добычи вылова дополнительных объемов добычи (вылова) водных биологических ресурсов. Пересчет ранее исчисленного сбора не производится».

Между тем, в 2007 г. Высший арбитражный суд РФ, рассмотрев на рабочих совещаниях доводы и возражения спорящих сторон Федеральной налоговой службы РФ, Министерства финансов РФ с учетом всех ранее опубликованных писем Министерства, включая вышеупомянутое письмо от 20.11.2006 г. N 03-07-03-04/39, с одной стороны и общественных организаций рыбаков – с другой, по результатам рассмотрения арбитражных споров по данной категории дел, разъяснил следующее:

«соответствующие изменения вносятся непосредственно в подлинник выданного разрешения или о них сообщается посредством телеграфного отправления. Они являются неотъемлемой частью первоначально выданного разрешения на добычу (вылов) водных биоресурсов, в связи с чем внесение указанных изменений не может рассматриваться как выдача новой лицензии (разрешения)…» (см. абзац 3 пункта 1 Постановления Пленума ВАС РФ N 45).

Также противоречит положениям налогового законодательства РФ, судебной практике и положениям Пленума ВАС РФ довод ФНС РФ о том, что Главой 25.1 НК РФ не предусмотрена обязанность налоговых органов по принятию уточненных сведений и осуществлению перерасчета ранее принятых сведений.

Правовая позиция и утверждение налогового органа о невозможности принятия от плательщика сбора уточненных сведений были рассмотрены Федеральным арбитражным судом Дальневосточного округа в споре с рыболовецким колхозом «Новый мир», в результате чего арбитражными судами 3 инстанций были признаны незаконными действия налогового органа по отказу в принятии уточненных сведений, поскольку такой отказ не основан на нормах Налогового кодекса РФ. Суд обязал налоговый орган принять уточненные сведения у плательщика сбора (см. дело N ФО3-А51/06-2/642).

Довод ФНС РФ, изложенный в письме «О применении Федерального Закона от 29.11.2007 г. N 285-ФЗ» о том, что «следует исходить из того, что при внесении изменений в выданные лицензии (разрешения) в виде увеличения или уменьшения объема разрешенных к добыче (вылову) водных биологических ресурсов соответствующим образом увеличивается или уменьшается объект обложения сбором, разрешенный к добыче (вылову) на основании соответствующей лицензии (разрешения)». Кроме единственного, как упоминает Высший арбитражный суд РФ случая: когда плательщик сбора не вправе требовать корректировки размера подлежащего уплате сбора: до тех пор пока в выданную лицензию (разрешение) не будут внесены изменения в установленном порядке.

Также, на наш взгляд, несостоятелен довод ФНС РФ о том, что «для исчисления сбора правомерно рассматривать дату выдачи разрешения на добычу (вылов) водных биоресурсов, как дату начала срока действия разрешения, так как расчет сбора и уплата 10% разового взноса по сбору производится при получении разрешения на добычу (вылов) водных биологических ресурсов».

В основе этого довода ФНС РФ положена позиция налоговиков о том, что само по себе действие уполномоченного органа по выдаче разрешения порождает обязанность по уплате сбора за пользование водными биоресурсами. Однако эта позиция также являлась предметом обсуждения у участников рабочих совещаний по разработке и подготовке проекта Постановления Пленума ВАС РФ и в итоге была признана Президиумом ВАС РФ не основанной на законе. Что нашло отражение в пункте 1 Постановления Пленума ВАС РФ: «от указанного сбора за пользование объектами водных биологических ресурсов следует отличать государственную пошлину за предоставление лицензии (разрешения) на пользование, которая взимается на основании подпункта 74 пункта 1 статьи 333.33 НК РФ».

2. Рассмотрев вопросы порядка исчисления и уплаты сбора за пользование водными биологическими ресурсами и размеров ставок сбора на 2008 г. российскими рыбохозяйственными организациями, соответствующим критериям, установленным абзацем 3 пункта 7 статьи 333.3 Налогового Кодекса РФ и получившими разрешения на ведение промысла в 2008 г. Ассоциация предлагает исходить из следующего.

В статье 333.4 Налогового Кодекса РФ определен следующий порядок исчисления и уплаты сбора:

«Сумма сбора за пользование объектами водных биологических ресурсов определяется в отношении каждого объекта водных биологических ресурсов, указанного в пунктах 4-7 статьи 333.3 настоящего Кодекса, как произведение соответствующего количества объектов водных биологических ресурсов и ставки сбора, установленной для соответствующего объекта водных биологических ресурсов на дату начала срока действия разрешения».

Указанный порядок исчисления и уплаты сбора введен Федеральным Законом N 285-ФЗ от 29 ноября 2007 г. «О внесении изменений в Главу 25.1 части второй Налогового Кодекса Российской Федерации». Закон вступает в силу с 1 января 2008 г., но не ранее чем по истечении 1 месяца со дня официального опубликования.

В соответствии с Федеральным законом от 14.06.1994 N 5-ФЗ «О порядке опубликования и вступления в силу федеральных конституционных законов, федеральных законов, актов палат Федерального Собрания» момент вступления закона в силу определяется истечением десятидневного срока со дня его официального опубликования, если самим законом не установлен другой порядок вступления в силу.

Согласно статье 4 Федерального закона «О порядке опубликования и вступления в силу федеральных конституционных законов, федеральных законов, актов палат Федерального Собрания» официальным опубликованием закона считается первая публикация его полного текста в «Российской газете» или в «Собрании законодательства Российской Федерации».

Официальная публикация Закона состоялась в «Собрании законодательства РФ» – 03.12.07, в «Российской газете» – 05.12.07.

Таким образом, поскольку закон был опубликован и в «Собрании законодательства РФ», и в «Российской газете», то для правомерности применения предприятиями 15% размера ставок сбора, предусмотренных пунктами 4 и 5 статьи 333.3 Налогового Кодекса РФ, установленного Федеральным законом от 29.11.2007 г. N 285-ФЗ и о порядке исчисления и уплаты сбора, правовое значение будет иметь вопрос о том, по дате какого из источников официальной публикации определяется момент вступления Закона в силу.

Как следует из позиции Конституционного суда РФ от 24 октября 1996 г. N 17-П, «Российская газета» является ежедневной газетой, и проставляемая на ней дата является датой, когда опубликованный в газете закон реально доходит до адресатов; в отличие от газеты, «Собрание законодательства» является еженедельным изданием, дата которого совпадает с датой его подписания в печать и не является датой поступления журнала в продажу или по подписке, т.е. реально «Собрание законодательства» доходит до адресатов значительно позже. Учитывая эту позицию Конституционного суда РФ, не исключено, что в случае возникновения споров между плательщиками сбора и налоговыми органами, арбитражные суды будут считать первой официальной публикацией – публикацию в «Российской газете», то есть 05.12.07 г.

При решении вопросов о правомерности и обоснованности применения 15% размера ставок сбора за пользование водными биологическими ресурсами, предусмотренных пунктами 4 и 5 статьи 333.3 Кодекса, установленного Федеральным законом от 29.11.2007 г. N 285-ФЗ и о порядке исчисления и уплаты сбора надлежит исходить из следующих ситуаций.

1. В случае, когда разрешение на ведение промысла на 2008 г. получено предприятием в период с 2007 г. и до 5 января 2008 г. с указанным в документе сроком начала действия разрешения (датой начала ведения промысла) до 05 января 2008 г., предприятие обязано на момент получения разрешения исчислить и уплатить разовый взнос. И далее уплачивать регулярные взносы в порядке, действовавшем до вступления в силу Федерального закона от 29.11.2007 г. N 285-ФЗ. Поскольку этот Закон обратной силы не имеет, так как прямо это не предусматривает.

2. В случае, если разрешение на ведение промысла на 2008 г. было получено предприятием до 5 января 2008 г. с указанным в нем сроком начала действия с 5 января, однако, впоследствии дата начала срока действия разрешения была перенесена уполномоченным органом (отсрочена) путем внесения в установленном порядке изменений в разрешительный документ. То при таких обстоятельствах, предприятие обязано на момент получения разрешения исчислить и уплатить разовый взнос в сумме 10% от 100 % действующего на момент получения разрешения размера ставки сбора за пользование водными биологическими ресурсами. Далее, после 5 января 2008 г. с учетом внесенных изменений, плательщик сбора вправе подать в налоговый орган уточненные сведения о сумме сбора, подлежащей уплате, определив ее исходя из новых размеров ставок сбора, установленных статьей 333.3. Федеральным законом от 29.11.07 г. N 285-ФЗ.

3. В случае, если разрешение на ведение промысла было получено до 5 января 2008 г. с датой начала ведения промысла после 5 января 2008 г. и изменений в разрешение на ведение промысла в части даты начала срока действия разрешения уполномоченным органом не вносилось, то после 5 января 2008 г. плательщик сбора исчисляет и уплачивает регулярные платежи исходя из размеров ставок сбора, установленных Федеральным законом от 29.11.07 г. N 285-ФЗ.